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初级会计实务第一章第五节讲义
发布者:爱文培训 发布时间:2019-12-02 阅读:355

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第五节 持有至到期投资(P48-53)
一、持有至到期投资的含义
持有至到期投资(核算科目:持有至到期投资)
持有至到期投资,是指到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生(关键点)金融资产。(国债、企业债券、金融债券等)(时间、金额、意图等三个方面可确定一个有能力)
【提示】只有债券投资才能作为“持有至到期投资”核算。
二、持有至到期投资的取得
(一)持有至到期投资设置的会计科目(配套核算的会计科目)
持有至到期投资——成本(面值)(借方余额)
       ——利息调整(借方或贷方余额)
       ——应计利息(一次还本付息)(借方余额)
应收利息(分期付息、到期还本的债券)
投资收益
相关概念注意如下:
持有至到期投资的账面余额=成本+(-)利息调整+应计利息
持有至到期投资的账面价值=摊余成本=账面余额-持有至到期投资减值准备
(二)持有至到期投资的取得(怎样取得/购买?成本是多少?)
持有至到期投资初始确认时,应当按照(购买时公允价值和相关交易费用之和)作为初始入账金额。
【提示】实际支付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的债券利息,应单独确认为应收项目。(应收利息)
提示】针对初始确认需要关注的问题:
(1)初始确认的交易费用计入投资成本;
(2)初始投资成本按照公允价值+相关交易费用之和(分录中体现为成本+利息调整);
(3)初始投资成本(成本+利息调整)为期初摊余成本。
会计分录模式如下
借:持有至到期投资——成本(面值)
  应收利息(已到付息期但尚未领取的债券利息)
 贷:其他货币资金——存出投资款
   持有至到期投资——利息调整(倒挤或借)
注意:持有至到期投资——成本 与初始投资成本不是一个概念;前者是单纯的面值;后者是指初始入账金额,即公允价值和相关交易费用之和。
例题68  2012年1月1日,甲公司支付价款200万元(含交易费用)从上海证券交易所购入C公司同日发行的5年期公司债券12500份,债券票面价值总额250万元,票面年利率4.72%,于每年年末支付本年度债券利息(11.8万元),本金在债券到期时一次性偿还。甲公司将其划分为持有至到期投资,实际利率为10%。
  借:持有至到期投资——成本      250
    贷:其他货币资金——存出投资款    200
      持有至到期投资——利息调整    50
【例题•单选题】2012年1月1日,甲公司购入乙公司分期付息、到期还本的债券12万张,支付价款1 050万元,另支付相关交易费用12万元。该债券系乙公司于2012年1月1日发行,每张债券面值为100元,期限为3年,票面年利率为5%,每年年末支付当年度利息。甲公司拟持有该债券至到期。甲公司购入乙公司债券的入账价值(关键点)是(  )万元。
A.1 050     B.1 062       C.1 200       D.1 212
【答案】B
【解析】甲公司购入乙公司债券的入账价值=1 050+12=1 062(万元)。
借:持有至到期投资——成本(面值)       1200
 贷:其他货币资金——存出投资款        1062
   持有至到期投资——利息调整          138
【例题•单选题】2012年1月1日,甲公司购入乙公司分期付息、到期还本的债券12万张,支付价款1 050万元,另支付相关交易费用12万元。该债券系乙公司于2012年1月1日发行,每张债券面值为100元,期限为3年,票面年利率为5%,每年年末支付当年度利息。甲公司拟持有该债券至到期。甲公司购入乙公司债券时,“持有至到期投资——成本”科目的金额是(  )万元。
A.1 050     B.1 062     C.1 200     D.1 212    【答案】C
【解析】
借:持有至到期投资——成本(面值)       1200
 贷:其他货币资金——存出投资款         1062
   持有至到期投资——利息调整          138
三、持有至到期投资持有期间的核算(P49)
持有期间要核算什么?
答:在资产负债表日 计算利息收益,有减值的提取减值准备
持有期间利息收入怎么计算?
注意;本期应收或应计利息并不等于企业本期的真正的出投资收益
期末会计分录模本如下:
借:应收利息   面值×票面利率(分次付息时)(表面的)
    持有至到期投资——应计利息(到期一次还本付息)
  贷:投资收益摊余成本×实际利率(真正的投资收益)
      借或贷:持有至到期投资——利息调整(差额)
企业应当采用实际利率法,按摊余成本对持有至到期投资进行后续计量。
(一)实际利率(题目直接给出)
1.如果债券是按面值发行,实际利率等于票面利率;
2.如果债券是按溢价发行,实际利率小于票面利率;
3.如果债券是按折价发行,实际利率大于票面利率;
(二)金融资产的摊余成本(账面价值),是指经过下面调整后的结果:(多选)
1.扣除已偿还的本金;
2.扣除已发生的减值损失;
3.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额(利息调整的摊销额)。
【例题】接上题,根据约定:
  2012年12月31日,甲公司按期收到C公司支付的第1年债券利息11.8万元,并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为20万元;
  2013年12月31日,甲公司按期收到C公司支付的第2年债券利息11.8万元,并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为20.82万元;
  2014年12月31日,甲公司按期收到C公司支付的第3年债券利息11.8万元,并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为21.722万元。
  2015年12月31日,甲公司按期收到C公司支付的第4年债券利息11.8万元,并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为22.7142万元。
  【例题】2012年1月1日,甲公司支付价款200万元(含交易费用)从上海证券交易所购入C公司同日发行的5年期公司债券12500份,债券票面价值总额250万元,票面年利率4.72%,于每年年末支付本年度债券利息(11.8万元),本金在债券到期时一次性偿还。甲公司将其划分为持有至到期投资,实际利率为10%。
  借:持有至到期投资——成本       250
    贷:其他货币资金——存出投资款      200
      持有至到期投资——利息调整      50
  (1)2012年12月31日,确认实际利息收入。
  借:应收利息           11.8
    持有至到期投资——利息调整  8.2  差额倒挤利息调整
    贷:投资收益            20
  收到:
  借:其他货币资金        11.8
    贷:应收利息          11.8
   
  2012年末期末摊余成本:
  “持有至到期投资” 账户余额(200+8.2)
  (2)2013年12月31日,确认实际利息收入。
  借:应收利息           11.8
    持有至到期投资——利息调整 9.02
    贷:投资收益           20.82
  收到:
  借:其他货币资金     11.8
    贷:应收利息       11.8
   
  2013年末期末摊余成本:
  “持有至到期投资” 账户余额(200+8.2+9.02)
  假设:
  持有至到期投资为一次还本付息的债券投资,应当在资产负债表日按照持有至到期投资的面值和票面利率计算确定的应收未收利息,借记“持有至到期投资——应计利息”科目。
某期末摊余成本=期初摊余成本+利息调整摊销额-实际收到本金-减值准备。
【提示】初级考试不涉及本金和减值计算。考试中某期末摊余成本可能直接给出也可能要求自己计算。
利息调整摊销额=期初摊余成本×实际利率-面值×票面利率。
【简便计算方法】某期期末摊余成本=期初摊余成本+期初摊余成本×实际利率-面值×票面利率。
【例题•单选题】2011年1月1日,甲公司以1100万元购入乙公司当日发行的面值为1000万元的5年期债券,作为持有至到期投资。该债券票面年利率为10%,每年付息一次,实际年利率为7.53%。2011年12月31日,假定不考虑其他因素,2011年12月31日甲公司应确认的投资收益为(  )万元。
A.82.83   B.50    C.82.53     D.20   【答案】A
【解析】2011年12月31日
借:应收利息                    100
(面值×票面利率=1000×10%)
 贷:投资收益                  82.83
(期初摊余成本×实际利率=1100×7.53%)
   持有至到期投资——利息调整         17.17
【例题•多选题】摊余成本是指该金融资产经过(  )调整后的结果。
A.扣除已偿还的本金      B.扣除已发生的减值损失
C.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额
D.加上或减去采用票面利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额
【答案】ABC
【解析】金融资产的摊余成本是指经过下面调整后的结果:
(1)扣除已偿还的本金;
(2)扣除已发生的减值损失;
(3加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销(利息调整的摊销额)。

  • 持有至到期投资的减值
注意理解:资产负债表日(期末)财务人员要对持有的持有至到期投资的价值进行评价,即现有的帐面价值和预计未来现金流量现值进行比较;如帐面价值低于预计未来现金流量现值,意味并没有发生贬值;若帐面价值高于预计未来现金流量现值,则意味着发生了贬值。此时按规定要提取减值准备。
设置“持有至到期投资减值准备”科目,贷方登记:计提的持有至到期减值准备金额;借方登记:实际发生的持有至到期投资减值损失金额和转回的持有至到期投资减值准备金额
持有至到期投资的账面价值高于预计未来现金流量现值的,账面价值减记至预计未来现金流量现值,减记的金额,计入当期损益,同时计提相应的资产减值准备(借记“资产减值损失——计提的持有至到期投资减值准备”科目,贷记“持有至到期投资减值准备”)
 
已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复的,减值准备金额予以转回。转回的金额计入当期损益(借记“持有至到期投资减值准备”,贷记“资产减值损失——计提的持有至到期投资减值准备”)
(请见2016年初级会计实务教材P52例1-70)
1.计提
  资产负债表日,账面价值高于预计未来现金流量现值的,应当将账面价值减记至预计未来现金流量现值,将减记的金额作为“资产减值损失”,同时计提“持有至到期投资减值准备”。
  【例题】接上题,2013年12月31日,有客观证据表明C公司发生了严重财务困难,假定甲公司对债券投资确定的减值损失为76.6万元。
  借:资产减值损失         76.6
    贷:持有至到期投资减值准备    76.6
  2.转回
  已计提减值准备的持有至到期投资的账面价值以后又得以恢复的,应当在原已计提的减值准备金额范围内,按照已恢复的金额转回。(转回的金额不能超过原来提取的数字)
  【例题】接上题,2015年12月31日,有客观证据表明C公司债券价值已恢复,且客观上与确认该损失后发生的事项有关的,假定应恢复的金额为70万元。
  借:持有至到期投资减值准备  70
    贷:资产减值损失      70
(四)持有至到期投资的出售
出售时,将取得的价款与账面价值之间的差额作为投资损益进行会计处理,对计提了减值准备,应同时结转减值准备
按实际收到的金额,借记“银行存款”或“其他货币资金——存出投资款”,按账面余额,贷记“持有至到期资产——成本、利息调整、应计利息”科目,按差额贷记或借记“投资收益”。已计提减值准备的,同时结转减值准备
(请做2016年初级会计实务教材P52例1-71)
 【例题】 2016年1月15日,甲公司将所持有的12 500份C公司债券全部出售,取得价款240万元。该日,甲公司债券投资的账面余额238.0562万元,其中明细:成本(借余250万元),利息调整(贷余11.9438万元),持有期间未发生减值。
  借:其他货币资金——存出投资款   240
    持有至到期投资——利息调整    11.9438
    贷:持有至到期投资——成本       250
      投资收益               1.9438
 
 

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